Natura dei contributi lump sum

La tendenza in atto da parte di molti enti sovventori, soprattutto per i principali programmi a gestione diretta della Commissione Europea, è quello di finanziare i progetti attraverso contributi lump sum.

Tale modalità di sovvenzionare i progetti è dettata da un lato dalla semplificazione, in quanto evita i processi di rendicontazione, dall’altro di porre l’attenzione sui risultati raggiunti attraverso il progetto. Infatti, i contributi lump sum sono correlati a ciò che il progetto è stato in grado di realizzare rispetto a quanto previsto ed approvato e non si basano sullo speso.

Ciò pone il problema se i contributi lump sum possano essere considerati, per le modalità attraverso cui vengono riconosciuti, erogazioni di denaro volte a contribuire alla realizzazione di un progetto, o piuttosto delle somme riconosciute a fronte di prestazioni di attività predefinite. Sappiamo che i contributi sono delle sovvenzioni di denaro volte a coprire totalmente o parzialmente quanto speso per la realizzazione di un progetto approvato. Nel caso dei contributi lump sum la sovvenzione è erogata in relazione a ciò che è stato effettivamente realizzato di quanto previsto dal progetto approvato. La prospettiva è dunque diversa in quanto si fa riferimento a ciò che è stato fatto e non a ciò che è stato speso.

Dal punto di vista fiscale, in particolare ai fini IVA, il fatto di identificare il ricevimento di una somma come contributo piuttosto che come ricavo da una prestazione determina la differenza tra somma non soggetta ad IVA, rispetto a somma rilevante ai fini IVA per la quale è obbligatoria l’emissione di fattura. Infatti, tutti i contributi, ai sensi dell’art. 2 c. 3 del DPR 633/1972 (normativa IVA), sono non imponibili ai fini IVA in quanto si tratta di semplice trasferimento di denaro per cui manca il presupposto oggettivo di un rapporto sinalagmatico tra committente e prestatore del servizio. Essendo dunque l’operazione non imponibile IVA, non è obbligatoria l’emissione della fattura ma può bastare una nota di addebito o una richiesta formale da parte del soggetto beneficiario al sovventore. Viceversa, quado si riceve un pagamento a fronte di una prestazione si è a tutti gli effetti nell’ambito dell’applicazione dell’IVA e pertanto il ricavo deve passare attraverso la fatturazione.

Per capire se un "lump sum" è un contributo o una prestazione, bisogna analizzare:

1. La qualificazione contrattuale: come è definito nell'accordo o nel bando?
2. La finalità dell'erogazione: viene finanziata un'attività o viene "acquistato" un servizio specifico?
3. Il rapporto tra le parti: c'è un committente che riceve un "prodotto" o un "servizio" dal beneficiario, o il beneficiario realizza un progetto nel proprio interesse con un finanziamento?
4. L'oggetto dell'obbligazione: l'obbligo principale è di realizzare un output/KPI (tipico del contributo a risultato) o di fornire una prestazione di servizio (tipico del corrispettivo)?

In generale, se il soggetto erogatore non è il diretto "fruitore" del risultato del progetto in termini di servizio ricevuto, ma piuttosto un finanziatore che intende sostenere la realizzazione di un obiettivo (magari di interesse generale o comune), allora si propende per la natura di contributo. L'assenza di rendicontazione dettagliata sui costi è una caratteristica del lump sum come strumento di semplificazione, ma non ne cambia la natura fondamentale da contributo a corrispettivo di servizio. Ciò avviene anche nel caso in cui si dovesse manifestare che il contributo abbia comportato per il beneficiario un utile rispetto allo speso.

Perché?

1. Focus sul risultato, non sul costo effettivo: I contributi lump sum sono pensati proprio per incentivare l'efficienza. Se un beneficiario riesce a raggiungere gli obiettivi e i KPI prefissati con costi inferiori rispetto all'ammontare del lump sum, significa che ha gestito il progetto in modo efficiente. Questo "utile" non trasforma retroattivamente il contributo in una prestazione.
2. Rischio imprenditoriale: con un lump sum, il rischio di non copertura dei costi (se questi superano il contributo) ricade sul beneficiario. Di contro, il beneficio di un'efficienza (costi inferiori al lump sum) spetta anch'esso al beneficiario. Questo è un elemento tipico dei finanziamenti a risultato/output, non di un rapporto di pura prestazione di servizi "cost-plus".
3. Qualificazione a monte: la qualificazione fiscale (contributo vs. corrispettivo) si fa all'atto dell'erogazione, basandosi sulla natura del bando/convenzione/accordo. Se l'accordo prevede un'erogazione per finanziare un progetto o attività del beneficiario (senza che il finanziatore sia il "cliente" diretto del servizio prodotto), allora si tratta di un contributo.
4. Trattamento fiscale dell'utile: l'utile generato da un progetto finanziato con un contributo lump sum sarà comunque tassato come reddito (ai fini IRPEF o IRES) in capo al beneficiario. Il fatto che un provento generi utile non ne cambia la natura fiscale da "contributo" a "corrispettivo per prestazione". L'utile è la differenza tra i proventi (il lump sum incassato) e i costi sostenuti per realizzare il progetto.

L'unica situazione in cui un "lump sum" potrebbe essere riqualificato come corrispettivo di prestazione (e quindi imponibile IVA) è se, nonostante la dicitura, l'Agenzia delle Entrate dovesse ravvisare la sussistenza di un vero e proprio rapporto sinallagmatico in cui:

1. Il soggetto erogatore è il diretto committente/beneficiario finale del servizio.
2. L'oggetto è una prestazione di servizio specifica e individuabile, fornita al finanziatore.
3. Il "contributo" è in realtà il corrispettivo pattuito per tale servizio, anche se calcolato forfettariamente.

Questo potrebbe accadere se il contratto, pur chiamandolo "contributo", impone obblighi e definisce risultati che sono tipici di un appalto di servizi per il soggetto erogatore. Ad esempio, se un'azienda commissiona a una società di formazione un corso su misura per i suoi dipendenti, pagando una cifra forfettaria, quello è un corrispettivo per una prestazione, anche se "lump sum". Se invece la stessa società di formazione riceve un contributo da un fondo per sviluppare un nuovo metodo didattico che poi potrà offrire al mercato, allora è un contributo.

Se il contributo lump sum è stato erogato in un contesto dove il beneficiario è un soggetto attuatore di un progetto (es. un progetto di ricerca, un'iniziativa sociale, un'attività di sviluppo) e il finanziamento è finalizzato a sostenere i costi o a premiare il raggiungimento di obiettivi propri o del programma più ampio (e non a remunerare una specifica prestazione di servizio "acquistata" dal finanziatore), allora la sua qualificazione come fuori campo IVA (perché non corrispettivo) e tassabile come ricavo (perché provento) rimane valida, anche se dal progetto dovesse derivare un utile.